Аудит финансовой отчетности в сельскохозяйственных организациях

В статье рассматривается информационная база аудита финансовой отчетности сельскохозяйственных организаций. Приводится структура бухгалтерских счетов для учета доходов, расходов и финансовых результатов. Указана методика расчетов относительных и абсолютных значений отклонений показателей, формирующих налоговую базу по налогу на прибыль. Page generation 0.003 seconds

Бухгалтерский учет доходов, расходов и финансовых результатов в коммерческих организациях ведется согласно ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99. В ПБУ 10/99 при формировании расходов по обычным видам деятельности рекомендовано обеспечить следующую их группировку:

материальные затраты;

затраты на оплату труда;

отчисления на социальные нужды;

амортизация;

прочие затраты.

Данная группировка расходов (затрат) по элементам в основном приспособлена для ведения их учета в промышленности, и здесь не нашли отражения особенности видов деятельности сельскохозяйственных организаций и формирования в них при производстве и продаже продукции специфических видов расходов (затрат).

Кроме того, в данной классификации элементов расходов не учтены особенности учета доходов, расходов и финансовых результатов при децентрализации системы управления и соответственно системы учета в условиях коммерческого расчета, создания центров финансовой ответственности на принципах самоуправления, самоокупаемости и самоинвестирования. Сгруппированные элементы расходов (затрат) должны быть также увязаны с управленческим учетом затрат по статьям калькуляции для их контроля, анализа и принятия решений по стратегии развития организации.

Финансовый учет расходов (затрат) по сгруппированным элементам в ПБУ 10/99 может быть использован в центральной бухгалтерии. Однако в отдельных хозрасчетных подразделениях, особенно выделенных на самостоятельный баланс и реализующих продукцию (работы, услуги) на сторону самостоятельно, данная классификация расходов (затрат) неприемлема. Дело в том, что она слишком укрупнена и не отвечает последовательности формирования расходов (затрат) по экономическому содержанию и связей с основными видами деятельности (растениеводство, животноводство) сельскохозяйственных организаций.

Группировка расходов (затрат) по элементам должна отвечать принципам: последовательности формирования затрат, начиная с первичных подразделений и кончая центральной бухгалтерией; объективности и обоснованности построении элементов расходов (затрат) исходя из их экономического содержания; подконтрольности всеми субъектами управления и контроля независимо от организационной структуры и ступенчатости управления экономического субъекта.

Кроме того, данная группировка расходов (затрат) должна обеспечивать выполнение основных функций в системе управления и аудита: аналитической; информационной; контрольной; обратной связи; оценочной.

В связи с изложенным нам представляется, что элементы расходов (затрат) в бухгалтерском финансовом учете в сельском хозяйстве следует строить последовательно:

оплата труда;

материальные затраты;

работы и услуги вспомогательных производств и сторонних организаций;

затраты на содержание основных средств;

прочие затраты;

организационно-управленческие расходы;

страховые платежи и отчисления на социальные нужды;

расходы на продажу.

Приведенный перечень элементов расходов является гибким для адаптации финансового учета к обобщению расходов по центрам финансовой ответственности в сельскохозяйственных организациях, а также в целом по организации и ее иерархическим уровням оперативного контроля (аудита), анализа и управления финансовыми результатами.

Требования МСФО предусматривают применение для каждого вида доходов и расходов отдельного счета финансового учета. Доходы и расходы могут представляться в отчете о прибылях и убытках разными способами, чтобы обеспечить информацию, необходимую для принятия экономических решений. Поэтому, на наш взгляд, может быть предложена более расширенная классификация доходов и расходов. В связи с этим для организации эффективной системы учета доходов, расходов и финансовых результатов в плане счетов бухгалтерского учета необходимо выделить дополнительные счета, которые в настоящее время являются свободными.

Так, для учета чрезвычайных доходов и расходов можно использовать свободный счет 92, назвав его "Чрезвычайные доходы и расходы".

Для учета предполагаемых доходов, которые реально не поступили, и расходов, которые не произведены (например, курсовые разницы, результаты от переоценки оборотных материальных активов и т.п.), можно использовать свободный счет 93, назвав его "Предполагаемые доходы и расходы".

Для бухгалтерского учета доходов и расходов от обычных видов деятельности, прочих доходов и расходов предусмотрена двухступенчатая структура счетов (90 "Продажи" и 91 "Прочие доходы и расходы"). Для учета конечных финансовых результатов (прибылей и убытков) предусмотрена одноступенчатая структура счетов 99 "Прибыли и убытки", 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)". В основе такого построения положен признак классификации счетов по объему содержащейся информации. Однако построение двухступенчатой и одноступенчатой структур указанных счетов для сельского хозяйства недостаточно, так как сельскохозяйственная деятельность носит многоотраслевой характер.

В каждой отрасли (растениеводстве, животноводстве и др.) и их подотраслях (звероводстве, овощеводстве, молочном скотоводстве, свиноводстве) необходимо вести раздельный учет доходов, расходов и финансовых результатов. Поэтому для правильного обобщения аналитической информации о доходах, расходах и финансовых результатах возникает объективная необходимость открытия субсчетов не только первого порядка, но и второго порядка к счетам 84, 90, 91, 92, 93, 99. Исходя из этого, а также из опыта международной практики в таблице показана структура указанных счетов.

Структура счетов для учета доходов, расходов и финансовых результатов в сельскохозяйственной организации

┌──────────────────┬───────────────────────────────────────┬───────────────────────────────────────┐

│ Синтетические │ Субсчета первого порядка │ Субсчета второго порядка │

│ счета │ │ │

├──────────────────┼───────────────────────────────────────┼───────────────────────────────────────┤